Ресей экономикасына шетелдік инвестицияларды кеңінен тарту қажеттілігі, ол экономиканы жаңғырту мен дамытуға қажетті қаржылық ресурстармен қатар, өндірісті де, басқаруды да өзімен бірге жаңа технологияларды әкелетінін көпшілік мойындайды. осы саладағы мамандар. Сонымен қатар, ресейлік заңды тұлғалардың жарғылық капиталына салымдар жасайтын және ресейлік акционерлік қоғамдардың акцияларын сатып алатын шетелдік ұйымдар мен азаматтарды тартатын тікелей және портфельдік шетелдік инвестициялар тұрақтылығы мен ұзақ мерзімділігіне байланысты ең тартымды деп аталады. терминдік табиғат.
Алайда, инвестициялық процесті реттеу кезінде және ең алдымен, тікелей шетелдік инвестицияларға қатысты салық салу мәселелерін реттеу кезінде келесі дилеммаға тап болады:
Бір жағынан, тікелей шетелдік инвестициялардың көлемін ұлғайту үшін барынша қолайлы жағдайлар жасау, оның ішінде шетелдік инвесторлардың өз инвестицияларынан алған пайдасын барынша төмен салықпен экспорттау мүмкіндігін жасау қажет. ауыртпалықтар мен әкімшілік кедергілер.
Екінші жағынан, инвестициялық шарттар, сондай-ақ оларды жүзеге асыруға байланысты туындайтын мұндай инвестициялар мен кірістерге салық салу құқықты теріс пайдаланудың кез келген мүмкіндіктерін болдыртпауы керек, сонымен қатар азаматтық істерге жосықсыз қатысушылардың пайда болуын болдырмауы керек. Айналым салық салудан жалтарып, Ресейдің ұлттық экономикасына зиян келтіре отырып, шетелге капиталды кедергісіз экспорттайды.
Бұл дилемманы шешу кезінде заң шығарушы мен құқық қорғаушы екі міндет арасында ымыраға келуге және олардың екеуін де ескеретін шешімдерді әзірлеуге тиіс. Бұл шешімдердің кейбіреулері салықтық әкімшілендіру саласында жатыр.
Бұл мақала осы шетелдік ұйымның Ресей Федерациясының аумағында тұрақты өкілдіктері болмаған жағдайда, ресейлік ұйымдардың акционеріне (қатысушысы) шетелдік ұйымға төленген дивидендтерге салық салуды салықтық әкімшілендіру мәселелеріне арналған. Қазіргі уақытта бұл мәселе Өнермен реттеледі. Ресей Федерациясының Салық кодексінің 309-311.
Осы баптарда белгіленген тәртіппен шетелдік ұйымның кірісі дивидендтер түрінде төленген жағдайда, оларды төлейтін ресейлік ұйым осы кірістерден Салық кодексінде белгіленген мөлшерлеме бойынша салықты ұстауға міндетті (15%). немесе қосарланған салық салуды болдырмау туралы халықаралық шартқа (осы келісімде көрсетілген шарттарды ескере отырып, төмендетілген мөлшерлеме) және ұсталған салықтың осы сомасын бюджетке аударуға міндетті. Қалған кірісті ресейлік ұйым өз алушысына аударады (сатып жібереді). Осылайша, бұл жағдайда Салық кодексінің бірінші бөлігінде бекітілген салық агентінің құқықтық құрылымы қолданылады (Ресей Федерациясының Салық кодексінің 24-бабы).
Бұл келесі нәтижелерге қол жеткізеді:
— ресейлік ұйымның жарғылық капиталына инвестиция салған шетелдік инвестор Ресей Федерациясының заңнамасына сәйкес табыс салығын есептеу және төлеу үшін Ресей Федерациясында білікті қызметкерлерді ұстау қажеттілігінен босатылады;
— салықтық әкімшілендіруді Ресей Федерациясындағы азаматтық-құқықтық және әкімшілік қатынастардың кәсіби қатысушысы болып табылатын салық агенті жүзеге асырады, осылайша заңды білмеу салдарынан құқықтық қателік жіберу қаупін азайтады;
— салық агенті басқа жағдайда салықтық жауапкершілікке тартылуы мүмкін болғандықтан, салықтық әкімшілендіруді заңға сәйкес жүзеге асыруға мүдделі (өзінің императивтерін нақты орындауға мүдделі);
— салық органдары осы салықтың толықтығына, уақтылы есептелуіне және төленуіне салықтық бақылауды жүзеге асырудың заңды және нақты мүмкіндігін алады, өйткені барлық әрекеттерді дивидендтер төлейтін ресейлік ұйым жасайды және бұл туралы құжаттар онда сақталады. Сонымен бірге ол Ресей Федерациясында тіркелген салық болып табылады.
Алайда, бұл құрылыста, қандай да бір себептермен, өзінің заңды рұқсаты жоқ келесі түрдегі бұзушылықтар болуы мүмкін: ресейлік ұйым шетелдік ұйымға төленген табыстан салық сомасын ұстамаған жағдайда. дивидендтер түрінде немесе қолданыстағы заңнамада көзделгеннен аз мөлшерде ұстайды (мысалы, қосарланған салық салу туралы шарттың ережелерін дұрыс түсінбеген жағдайда), бірақ сонымен бірге ол кірісті өзі төлейді. , яғни шетел ұйымының қаражатын шетел несие ұйымдарындағы банктік шоттарға аударады. Осылайша, жағдай туындайды, онда:
— шетелдiк салық төлеушi-инвестор толық көлемде табыс алған, сондай-ақ бюджетке төлеуге мiндеттi салықтың толық сомасын (немесе бiр бөлiгiн) өз билігіне алған болса —
— салық агентiнде салық төлеушiнiң өзiнiң салық мiндеттемесiн орындауы мүмкiн қаражаты жоқ болса —
— салық органының Ресей Федерациясының аумағында тұрақты өкілдігі жоқ шетелдік ұйымның осындай салық төлеушісі есебінен салық міндеттемесін орындауға заңды мүмкіндіктері жоқ.
Бұл жағдайда ресейлік ұйым Ресей Федерациясының Салық кодексінің 123-бабында көзделген салықтық құқық бұзушылықтың объективті жағын орындайтынына күмән жоқ, ол үшін салықтық жауапкершілікке тартылуы мүмкін. Бірақ салық агентін салықтық жауапкершілікке тарту және одан салық санкциясының сомасын өндіріп алу бюджет шығындарының орнын толтырмайды. Осы залалдарды өтеу үшін салықтың өзі және салық міндеттемесін уақтылы орындамағанына байланысты есептелген өсімпұл сомасы бюджетке төленуі (өндірілуі) қажет.
Сонымен бірге, қолданыстағы салық заңнамасында бюджеттің осы шығынын өтеу көзі мен тәртібі туралы нақты жауап жоқ. Заңнаманың талдауы, сондай-ақ арбитраждық құқық қолдану тәжірибесін талдау мәселені шешудің келесі нұсқаларын анықтауға мүмкіндік береді:
1. Бапта қамтылған нормаларды тура және жүйелі түсіндіруге негізделген салық пен өсімпұл сомасы. Ресей Федерациясының Салық кодексінің 8, 24, 45, 75, салық төлеуші төлеуге міндетті, яғни. ресейлік ұйымнан дивидендтер алатын шетелдік ұйым.
2. Салық пен өсімпұл сомасын салық агенті төлеуге тиіс, яғни. ресейлік ұйым (мәселенің мұндай шешімін, атап айтқанда, УО Федералды монополияға қарсы қызметі ұсынған (Орал округінің Федералдық монополияға қарсы қызметінің 03.10.2005 жылғы № F09-4372 / 05-S7 қаулысын қараңыз) ).
Менің ойымша, бірінші нұсқа қолданыстағы салық заңнамасының талаптарына, оның сөзбе-сөз мазмұнына көбірек сәйкес келеді (атап айтқанда, салық заңнамасының осы ережелерінің мұндай мазмұнын аудандардың Федералдық арбитраждық соттары бірнеше рет айтқан. осы тәжірибенің қысқаша мазмұны, мақалаларды қараңыз: Ларин В. «Салық агентіне не жауапты» // «Бухгалтерлік есеп «Экономика и жизнь» газетіне қосымша, 2004 ж., № 38; Карсецкая Е. «Салық агенттері» // « Экономикалық-құқықтық бюллетень, 2004 ж., № 9).
Алайда ол бюджет шығындарын өтеу мәселесін ашық қалдырады, өйткені Ресей Федерациясында өкілдігі жоқ шетелдік ұйымдардан салық сомаларын алудың заңды тәртібі анықталмаған, бірақ олар болғанның өзінде олар өте қымбатқа түседі. , ұзақ және тиімділігі төмен болар еді.
Екінші нұсқа осы шығындарды өтеуге мүмкіндік береді, алайда ол Ресей Федерациясының Салық кодексінде қамтылған нормаларға ғана емес, сонымен қатар Ресей Федерациясы Конституциясының 57-бабына қайшы келеді, өйткені. Ресей ұйымына ол үшін заңмен белгіленбеген салықтарды төлеу міндетін жүктейді, Ресей Федерациясы Конституциясының 35-бабы, tk. қолданыстағы заңнамада көзделмеген тәртіппен және негіздер бойынша ресейлік ұйымды өзіне тиесілі қаражатқа меншік құқығынан айырады.
Бірінші нұсқаның пайдасына, менің ойымша, Ресей Федерациясының Салық кодексінің 226-бабының 9-тармағының салық агенті есебінен салық төлеуге тыйым салатын ережесін де түсіндіру керек. Бұл норма Ресей Федерациясының Салық кодексінің «Жеке табыс салығы» 23-тарауында орналасқанымен, салық заңнамасына ортақ салық агенті институтын құқықтық реттеуге бағытталған заң шығарушының әмбебап еркін білдіреді.
Сонымен қатар, шетелдік инвесторлар жеке тұлғалар болуы мүмкін. Оларға дивидендтер төлеу кезінде салық агентінің де Ресей Федерациясының Салық кодексінің 24-бабына сәйкес міндеттемелері болады, бірақ салық сомасын ұстамаған және оны бюджетке емес, салық төлеушіге аудармаған жағдайда, Ресей Федерациясының Салық кодексінің 226-бабының 9-тармағына императивті тыйым салу күшіне енеді. Бұл тыйым салудың жеке тұлғалардың дивидендтеріне салық салуға қатысты әсері және оның ұйымдардың дивидендтеріне салық салуда болмауы меншік нысандарының теңдігі қағидатын бұзу болып табылады (Ресей Федерациясы Конституциясының 8-бабының 2-тармағы). және меншік нысанына қарамастан салық салудың теңдігі қағидасы (Ресей Федерациясының Салық кодексінің 3-бабының 1-тармағы). Осы қағидаттардың салық салу саласындағы әсері және оларды іске асыру қажеттілігі Ресей Федерациясының Конституциялық сотымен де атап өтілді (Ресей Федерациясы Конституциялық Сотының 2003 жылғы 19 маусымдағы № 11-П // қаулысын қараңыз). Ресей Федерациясының Конституциялық сотының бюллетені, № 4, 2003 ж.).
Осылайша, осы салықты әкімшілендіруді реттеуде айқын олқылық бар — ұсынылған мәселені шешудің қолданыстағы нұсқалары не тиімсіз немесе қолданыстағы заңнамаға қайшы келеді.
Менің ойымша, мәселенің шешімі екінші көзқарас аймағында жатыр. Алайда ол өзінің құқықтық реттелуін барлық конституциялық-құқықтық қағидаттарды және салық заңнамасының қағидаттарын сақтай отырып алуы керек. Атап айтқанда, салық агентінің салық төлеушіге төленген салық сомасын оның есебінен, оның ішінде салық агенті қандай да бір себептермен салық сомасын ұстамаған жағдайда өтеу құқығы қамтамасыз етілуге және қамтамасыз етілуге тиіс. .